- Trang Chủ
- Tài chính - Ngân hàng
- Luận văn Kiểm toán các khoản phải thu khách hàng trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACA Group thực hiện
Xem mẫu
- Luận văn
Kiểm toán các khoản phải thu khách
hàng trong quy trình kiểm toán Báo
cáo tài chính do Công ty kiểm toán và
tư vấn tài chính ACA Group thực hiện
- LỜI MỞ ĐẦU
Trở th ành thành viên chính thức thứ 150 của WTO vào 7/11/2006, Việt Nam đ ã
có nhiều thay đ ổi trong đ ường lối chính sách tạo môi trường pháp lý thông thoáng
cho các nhà đầu tư. Số lượng các công ty tăng lên không ngừng và sự phát triển của
th ị trường chứng khoán trong thời gian tới dẫn đ ến nhu cầu công khai và lành mạnh
hoá tài chính. Chính điều này đã thúc đẩy sự phát triển của lĩnh vực kiểm toán - một
lĩnh vực còn khá non trẻ và đầy tiềm năng ở Việt Nam. Trải qua 16 năm phát triển
tại Việt Nam, hệ thống kiểm toán đã dần hoàn thiện, đạt đến trình độ chung của khu
vực và thế giới.
Do sự phát triển của nền kinh tế, số lượng các khách h àng tìm đến công ty kiểm
toán ngày càng đa dạng với các mục đích khác nhau: kiểm toán trước khi cổ phần
hoá, kiểm toán trước khi giải thể, phá sản, sáp nhập... làm cho số lượng người sử
dụng báo cáo kiểm toán tăn g lên rất nhiều. Báo cáo kiểm toán có ảnh h ưởng sâu
rộng đến đời sống kinh tế xã hội.
Để ph át hành một Báo cáo kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán viên ph ải
kiểm toán nhiều chu trình và khoản mục khác nhau. Trong đó các khoản phải thu
thường phát sinh với khối lượng lớn, ảnh h ưởng đến nhiều khoản mục trên Báo cáo
tài chính.
Trong điều kiện kinh doanh hiện nay, các doanh nghiệp cạnh tranh gay gắt về
giá cả, ch ính sách tín dụng, chiết khấu thương mại, hoa hồng… Vì vậy số lượng các
khoản phải thu rất lớn, và đối tượng đ a dạng. Tuỳ thuộc vào ngành nghề và lĩnh vực
kinh doanh cũng như chính sách tín dụng thương m ại của từng công ty mà tỉ trọng
các khoản phải thu chiếm nhiều hay ít trong tổng tài sản. Nếu tỉ trọng này q uá lớn
có nghĩa là doanh nghiệp đang bị chiếm dụng vốn, ngược lại n ếu tỉ trọng n hỏ sẽ ảnh
hưởng đến doanh số b án hàng, lợi nhuận và thuế phải nộp. Hệ thống kiểm soát nội
bộ của công ty không tốt sẽ dễ xảy ra gian lận hoặc sai sót trong quá trình ghi nhận,
thu hồi, lập dự phòng các khoản phải thu. Xuất phát từ thực tế n ày đòi hỏi công ty
kiểm toán ph ải có chương trình và thủ tục kiểm toán các khoản phải thu theo tiêu
chuẩn quốc tế đồng thời phù hợp với hệ thống luật pháp, chuẩn mực kế toán Việt
Nam.
Trong quá trình thực tập tại công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACA Group,
kết hợp với những kiến thức đã được học tại nh à trường, em nhận thấy kiểm toán
- các khoản phải thu là một phần hành quan trọng và ảnh hưởng lớn đến nhiều khoản
mục trên Báo cáo tài chính. Vì vậy, em chọn đề tài: “Kiểm toán các khoản phải
thu khách hàng trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty kiểm
toán và tư vấn tài chính ACA Group thực hiện".
Chuyên đề thực tập tốt nghiệp ngoài phần mở đầu và kết luận gồm có 3 phần :
Phần I. Lý luận chung về kiểm toán các khoản phải thu khách hàng trong
q uy trình kiểm toán Báo cáo tài chính.
Phần II. Thực trạng kiểm toán các khoản phải thu khách hàng trong kiểm
toán Báo cáo tài chính tại Công ty kiểm toán và tư vấ n tài chính.
Phần III. Giải pháp nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán các khoản phải thu
k hách hàng tại Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính.
PHẦN I.
LÝ LUẬN CHUNG VỀ K IỂM TOÁN CÁC KHOẢN PHẢI THU
KHÁCH HÀNG TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN
BÁO CÁO TÀI CHÍNH
I. KHÁI QUÁT CHUNG VỀ CÁC KHOẢN PHẢI THU KHÁCH HÀNG
1. Khái quát cá c khoản phải thu và phân loại các khoản phải thu
Các khoản phải thu trên Báo cáo tài chính là một phần tài sản mà doanh nghiệp
sẽ thu được trong tương lai, do đó hạch toán đúng đắn các khoản ph ải thu là yêu cầu
b ắt buộc đối với tất cả các doanh nghiệp.
Theo thông tư số 23/2005/TT-BTC ngày 30 tháng 03 năm 2005, các khoản phải
thu được phân loại thành các khoản phải thu ngắn hạn và dài h ạn. Sự phân chia này
căn cứ vào thời gian thu hồ i các khoản phải thu.
Ngoài ra, căn cứ vào nội dung của khoản phải thu, các kho ản phải thu có th ể
được chia thành 4 lo ại:
Phải thu khách hàng : là các khoản phải thu phát sinh trong quá trình cung cấp
hàng hóa, dịch vụ khi thời điểm bán háng và thu tiền diễn ra không đồng thời.
- Các kho ản phải thu khách hàng là loại tài sản của doanh nghiệp bị người mua
chiếm dụng, doanh nghiệp có trách nhiệm thu hồi trong tương lai.
Các khoản ứng trước cho người bán: là khoản phải thu m à doanh nghiệp ứng
trước cho người bán để mua hàng hóa, dịch vụ. Các khoản ứng trước cho người
bán có thể xem như phần đặt cọc để có được sự đảm bảo doanh nghiệp sẽ được
cung cấp h àng hóa, dịch vụ trong tương lai.
Các kho ản phải thu nội bộ : là các kho ản công nợ mà doanh nghiệp phải thu của
cấp trên ho ặc đơn vị trực thuộc. Các khoản phải thu nội bộ chỉ phát sinh trong
những doanh nghiệp có phân cấp kinh doanh, quản lý và công tác kế toán.
Các khoản phải thu khác: Theo thông tư số 23, các khoản phải thu khác bao
gồm: tạm ứng nội bộ, các khoản kí cược, kí quỹ và các kho ản phải thu khác.
- Tạm ứng nội bộ : là nghiệp vụ phát sinh trong nội bộ mỗi doanh nghiệp; quan
h ệ thanh toán tạm ứng được xảy ra giữa doanh nghiệp với cán bộ nhân viên trong
trường hợp doanh nghiệp cho công nhân tạm ứng trước tiền hoặc vật tư để thực thi
công vụ cho kì kế toán.
- Các khoản thế chấp, kí cược, kí quỹ
Các khoản thế chấp : thường xảy ra trong hoạt động tín dụng. Khi người cho
vay không tín nhiệm khả năng thanh toán của người đi vay, họ có quyền yêu cầu
b ên đi vay ph ải thế chấp tài sản để đảm bảo an toàn cho khoản cho vay.
Các khoản kí cược: xảy ra trong quan hệ thu ê, mượn tài sản, bên cho thuê có
quyền yêu cầu bên thuê đặt cược một khoản tiền nh ất định để đảm bảo sự an toàn
cho tài sản. Trường hợp tài sản cho thuê bị chiếm đoạt hoặc bị hư hỏng thì bên cho
thuê có quyền thu to àn bộ hoặc một phần tiền đặt cược tùy theo hợp đồng thỏa
thuận từ trước.
Các khoản kí quỹ: thường xảy ra trong quan hệ thực hiện các hợp đồng kinh tế
hoặc giao nhận đại lý, đấu thầu. Thông th ường trong quan hệ kinh tế, một bên
không thực hiện đúng ngh ĩa vụ của mình sẽ gây ra thiệt hại cho b ên kia. Các khoản
kí qu ỹ là khoản bồi thường cho bên bị vi phạm khi có hành vi vi phạm hợp đồng
kinh tế.
- Các khoản phải thu khác: bao gồm các khoản phải thu có tính chất phi hàng
hóa hoặc vãng lai như tiền phạt, tiền bồi thường của người vi phạm, kho ản chi hộ
tiền nhà, điện n ước cho công nhân viên, thu thập từ hoạt động tài chính chưa nhận
- được, các khoản thu do đơn vị cho vay, mượn vật tư hay tiền vốn tạm thời…(Theo
Giáo trình Kế toán tài chính - Nh à xuất bản Thống kê (2005) - PGS.TS Ngô Th ế
Chi).
Theo thông tư 23/2005/TT-BTC, các khoản phải thu ngắn hạn là chỉ tiêu phản
ánh toàn bộ giá trị của các khoản phải thu khách h àng, trả trước cho người bán, phải
thu nội bộ, phải thu theo tiến độ kế hoạch hợp đồng xây dựng, các khoản phải thu
khác có thời hạn thanh toán dưới 1 năm hoặc 1 chu kì kinh doanh (sau khi trừ đi
khoản phải thu khó đòi).
Các kho ản phải thu d ài hạn là ch ỉ tiêu tổng hợp phản ánh toàn bộ giá trị các
khoản phải thu d ài hạn của khách hàng, các khoản phải thu nội bộ dài hạn và các
khoản phải thu dài h ạn khác.
Các kho ản phải thu khách hàng chỉ là một phần trong tổng số các khoản phải
thu trên Bảng cân đối kế toán của doanh nghiệp. Trong phạm vi đề tài này, em đi
sâu vào nghiên cứu các khoản phải thu khách hàng.
2. Bản chất của các khoản phải thu khách hàng
Các khoản phải thu khách h àng là các kho ản thu từ bán hàng và cung cấp dịch
vụ bị người mua chiếm dụng, đây là hình th ức tín dụng thương m ại phổ biến trong
đ iều kiện cạnh tranh như hiện nay. Thời hạn, quy mô các kho ản phải thu khách
h àng tùy thuộc vào chính sách tín dụng của doanh nghiệp và áp dụng với từng
khách hàng.
Nợ phải thu khách hàng là kho ản mục dễ xảy ra gian lận và sai sót, doanh
n ghiệp có xu hướng khai tăng các khoản phải thu để tăng tài sản . Mặt khác, nợ phải
thu khách hàng được trình bày theo giá trị thuần có thể thực hiện được. Trích lập dự
phòng ph ải thu khó đòi thường dựa vào ước tính mang tính chủ quan n ên có nhiều
khả năng sai sót và khó kiểm tra. Bản chất của kho ản dự phòng các khoản ph ải thu
khách hàng là làm tăng chi phí qu ản lý doanh nghiệp trong kì lập dự phòng, làm
giảm lợi nhuận của kì báo cáo. Các doanh nghiệp cần tuân thủ nghiêm ngặt những
đ iều khoản quy định của chế độ tài chính hiện hành về những điều kiện lập dự
phòng phải thu khó đòi.
Để xác định được chính xác giá trị thực của các khoản phải thu, doanh nghiệp
phải trích lập dự phòng hợp lý, tránh tình trạng số dư các kho ản phải thu khách
- h àng trên BCĐKT rất lớn nhưng trên thực tế nhiều khoản n ợ không có khả năng thu
hồi, d ẫn đến không phản ánh ch ính xác tình hình tài chính của doanh nghiệp.
3. Nguyên tắc ghi nhận các khoản phải thu khách hàng.
Theo “Ch ế độ kế toán doanh nghiệp” của Bộ Tài Chính, b an hành kèm theo
quyết định 15/2006/QĐ-BTC ngày 20 thàng 3 năm 2006 có đưa ra những nguyên
tắc trong ghi nhận các khoản phải thu khách hàng:
3.1. Nợ phải thu được hạch toán chi tiết cho từng đối tượng phải thu, theo từng
nội dung phải thu, theo dõi chi tiết phải thu ngắn hạn và ph ải thu dài hạn và ghi
chéo theo từng lần thanh toán.
Đối tượng phải thu là khách hàng có quan hệ kinh tế với doanh nghiệp về mua
b án sản phẩm, hàng hoá, nhận cung cấp dịch vụ, kể cả TSCĐ và bất động sản đầu
tư.
3.2. Không phản ánh vào tài kho ản 131 các nghiệp vụ bán sản phẩm, hàng hóa,
TSCĐ, BĐS đ ầu tư, cung cấp dịch vụ thu tiền ngay (tiền mặt, séc, thu qua ngân
h àng).
3.3. Trong h ạch toán chi tiết tài khoản 131, kế toán phải tiến hành phân lo ại các
khoản nợ, các loại nợ có thể trả đúng hạn, khoản nợ khó đòi hoặc có khả năng
không thu hồi được, để có căn cứ xác định số trích lập dự phòng phải thu khó đòi
hoặc có biện pháp xử lý đối với các khoản nợ phải thu không đòi được.
3.4. Trong quan h ệ mua bán sản phẩm, hàng hoá, cung cấp dịch vụ theo thoả
thuận giữa doanh nghiệp với khách h àng, nếu sản phẩm, hàng hoá, BĐS đầu tư đ ã
giao, dịch vụ đ ã cung cấp không đúng theo thoả thuận trong hợp đồng thì người
mua có quyền yêu cầu doanh nghiệp giảm giá hàng hoá hoặc trả lại hàng đã giao.
4. Hệ thống chứng từ, sổ sách sử dụng trong hạch toán các khoản phải thu
khách hàng
Để theo dõi các khoản phải thu có hiệu quả, doanh nghiệp cần có các lo ại sổ
sách kế toán : Sổ chi tiết theo dõi công n ợ phải thu đối với từng khách h àng cụ thể,
Sổ cái tài khoản phải thu khách hàng, Bảng tổng hợp phải thu khách hàng, Bảng
phân tích tuổi nợ, Sổ theo dõi chi tiết các khoản dự phòng ph ải thu khó đòi, Sổ cái
tài khoản dự phòng phải thu khó đòi, quyết định của Ban giám đốc khi quyết định
xử lý 1 khoản phải thu khó đòi và các sổ sách có liên quan.
Cuối kì, kế toán lập bảng đối chiếu công nợ gửi đến khách h àng để phát hiện
- chênh lệch n ếu có. Đây là biện pháp kiểm soát có tính ch ất bắt buộc ở nhiều công ty
h iện nay.
Các chứng từ liên quan đến việc hạch toán các khoản phải thu khách hàng.
Hợp đồng kinh tế hoặc yêu cầu mua hàng;
Phiếu xuất kho;
Hoá đơn bán hàng;
Các chứng từ thanh toán: Phiếu thu, giấy báo Có của Ngân hàng, Tiền
đang chuyển;
Phiếu kế toán (khi trích lập dự phòng);
Các biên b ản liên quan đến xoá sổ một khoản nợ khó đòi.
5. Chu trình hạch toán các khoản phải thu khách hàng
Trình tự hạch toán các khoản phải thu khách hàng.
Sơ đồ 1 .1. Sơ đồ hạch toán các khoản phải thu khách hàng.
TK 131 TK 111,112
Khách hàng thanh toán nợ
TK 511
TK 521,531,532
Bán chịu
hàng hoá dịch vụ Chiết khấu thương mại,
giảm giá hàng bán,
hàng bán bị t rả lại
TK 33311
TK 33311
TK 139
Xoá các khoản nợ không có
khả năng thu hồi
- TK 515 TK 635
Chênh lệch tăng đánh giá lại tỉ giá Chênh lệch giảm đánh giá lại tỉ giá
các khoản phải thu có gốc ngoại tệ các khoản phải thu có gốc ngoại tệ
Sơ đồ 1.2. Sơ đồ hạch toán dự phòng các kho ản phải thu khó đòi .
TK 131 TK 139 TK 642
Xoá các khoản phải thu Trích lập dự phòng
không thu hồi được
TK 642
Hoàn nhập dự phòng
II. ĐẶC ĐIỂM KIỂM TOÁN CÁC KHOẢN PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG QUY
TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1. Mục tiêu kiểm toán các khoản phải thu khách hàng
Mục tiêu của 1 cuộc kiểm toán nói chung và kiểm toán các khoản phải thu
khách hàng nói riêng là thu th ập các bằng chứng kiểm toán để chứng minh tính
trung thực và hợp lý của các khoản mục. Nói cách khác, các khoản phải thu khách
h àng trên BCTC được trình bày m ột cách trung thực và hợp lý xét trên khía cạnh
trọng yếu. Có thể khái quát thành 6 mục tiêu kiểm toán đặc thù đối với các khoản
phải thu như sau:
Mục tiêu hiệu lực: các khoản ph ải thu khách hàng phải có thực, có đối tượng
và nội dung cụ thể. Các khoản phải thu khách h àng được ghi nhận phải thực tế phát
sinh . Mục tiêu này được KTV đặc biệt quan tâm để phát hiện các khoản phải thu
khách hàng b ị khai khống.
Mục tiêu trọn vẹn: các khoản phải thu khách hàng thực tế phát sinh phải được
ghi nhận đầy đủ. Mục tiêu này nhằm phát hiện các khoản phải thu khách h àng bị bỏ
sót.
Mục tiêu quyền và nghĩa vụ: các khoản phải thu khách hàng tại thời điểm lập
BCTC đều thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp.
- Mục tiêu chính xác cơ học: các khoản phải thu khách h àng được ghi chép đúng
số tiền, các con số cộng sổ, chuyển sổ phải chính xác.
Mục tiêu tính giá các khoản phải thu: các kho ản phải thu khách h àng được
tính giá đúng. Các khoản dự phòng phải thu khách hàng được trích lập chính xác để
tính ra giá trị thuần của các khoản phải thu khách hàng.
Mục tiêu phân loại và trình bày: các khoản phải thu khách hàng được trình bày
đúng đ ắn, các vấn đề liên quan đến các khoản phải thu khách hàng được thuyết
minh đầy đ ủ.
Mục tiêu kiểm toán đặc thù các khoản phải thu khách h àng được xác định trên
cơ sở mục tiêu chung và đặc điểm của khoản mục n ày, cùng với việc xem xét hệ
thống kế toán và HTKSNB đối với kho ản mục này. Ngoài ra m ục tiêu kiểm toán
các kho ản phải thu khách h àng phải dựa vào đặc thù của từng công ty, xét đoán
n ghề nghiệp của KTV.
2. Kiểm soát nội bộ đối với các khoản phải thu khách hàng
Nếu doanh nghiệp không có HTKSNB hữu hiệu sẽ dẫn đến phê chuẩn bán ch ịu
h àng ho á, dịch vụ cho những khách hàng mang lại rủi ro cao, không kiểm soát được
các khoản phải thu, các khoản phải thu khách hàng quá hạn hoặc không có khả năng
thu hồi không được trích lập dự phòng, ảnh hưởng đến chi phí, lợi nhuận của công
ty. BCTC không ph ản ánh chính xác tình hình tài chính của công ty.
Để tìm hiểu về KSNB đối với các khoản phải thu khách h àng, KTV thu thập
thông tin về HTKSNB đối với toàn bộ chu trình bán hàng - thu tiền. Một HTKSNB
được coi là hiệu qu ả phải dựa trên 3 nguyên tắc cơ bản: bất kiêm nhiệm, phân công
- phân nhiệm, uỷ qu yền và phê chuẩn. HTKSNB phải đảm bảo việc ghi nhận các
khoản ph ải thu là đúng đ ắn , trích lập dự phòng đầy đủ , các chính sách tín dụng
thương mại được tu ân thủ, cuối kì tiến h ành đối chiếu công n ợ với khách hàng.
Khoản phải thu khách h àng có mối quan hệ ch ặt chẽ với chu trình bán hàng và
thu tiền. Trong doanh nghiệp có quy mô lớn và có chính sách tín dụng thương m ại
đối với khách h àng, chu trình bán hàng – thu tiền thường được chia thành các chức
n ăng sau:
Xử lí đơn đặt hàng
Xét duyệt bán chịu.
- Chuyển giao hàng (vận đ ơn).
Gửi hoá đơn và ghi chép nghiệp vụ bán hàng (hoá đơn, nhật kí bán hàng).
Ghi sổ các khoản phải thu (sổ chi tiết các khoản phải thu)
Ghi sổ các khoản h àng bán trả lại, giảm giá (sổ ghi nhớ, nhật kí hàng bán bị
trả lại).
Lập dự phòng các kho ản phải thu khó đ òi (bảng phân tích tuổi nợ các khoản
phải thu)
Thu tiền (Phiếu thu, hợp đồng, giấy báo Có)
3. Những rủi ro thường gặp trong kiểm toán các khoản phải thu khách
hàng trong quy trình kiểm toán BCTC
- Chưa có quy chế tài chính về thu hồi công n ợ, quy trình phê duyệt bán chịu
không đầy đủ, chặt chẽ (chưa có quy đ ịnh về số nợ tối đa đối với một khách h àng,
th ời hạn thanh toán…).
- Tại một số công ty chưa có sổ chi tiết theo dõi riêng cho từng khách hàng hoặc
cùng một đối tượng nhưng theo dõi trên nhiều tài khoản, dẫn đến bù trừ không cùng
đối tượng; cuối kì chưa đánh giá được các khoản phải thu có gốc ngoại tệ.
- Chưa tiến hành đối chiếu công nợ hoặc đối chiếu không đầy đủ tại thời điểm
lập BCTC, chênh lệch giữa biên b ản đối chiếu công nợ và sổ kế toán chưa giải thích
rõ nguyên nhân và xử lý kịp thời.
- Hạch toán sai nội dung, số tiền, tính chất nghiệp vụ khoản phải thu, hạch toán
các khoản phải thu không mang tính chất th ương mại vào TK 131, hoặc hạch toán
các khoản phải thu khách hàng vào TK 138 8.
- Hạch toán giảm khoản phải thu khách h àng do hàng bán b ị trả lại, giảm giá
h àng bán nhưng không có đ ầy đủ hoá đơn chứng từ hợp lệ, ghi nhận tăng các khoản
phải thu không phù h ợp với doanh thu.
- Chưa tiến h ành phân tích tuổi nợ đối với các khoản phải thu khách hàng.
- Không trích lập dự phòng đối với các khoản phải thu khó đòi ho ặc đã lập dự
phòng nhưng trích thiếu hoặc trích quá tỉ lệ cho phép, hồ sơ lập dự phòng chưa đầy
đủ theo quy định, không thành lập hội đồng xử lý công nợ khó đòi. Điều này dẫn
đ ến việc phản ánh không chính xác giá trị thuần các khoản phải thu trên BCĐKT.
III. TRÌNH TỰ KIỂM TOÁN CÁC KHOẢN PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG
CHU TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY KIỂM TOÁN VÀ TƯ
- VẤN TÀI CHÍNH THỰC HIỆN
1. Khái quát kiểm toán Báo cáo tài chính
Kiểm toán BCTC là hoạt động đặc trưng và nằm trong hệ thống kiểm to án nói
chung. Cũng như mọi loại h ình kiểm toán kh ác, đ ể thực hiện chức n ăng xác minh và
b ày tỏ ý kiến, kiểm toán BCTC cũng sử dụng các phương pháp kiểm toán chứng từ
và ngoài ch ứng từ. Tuy nhiên, Kiểm toán BCTC có đ ặc điểm riêng về đối tượng,
quan hệ ch ủ th ể - khách th ể kiểm toán n ên cách thức kết hợp các phương pháp cơ
b ản có những điểm đ ặc thù.
Kiểm toán BCTC là quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán để xác minh và
b ày tỏ ý kiến về tính trung th ực và hợp lý của các Bảng khai tài chính xét trên kh ía
cạnh trọng yếu . Đối tượng cụ thể của kiểm toán tài chính là các bảng khai tài chính
được lập tại một th ời điểm cụ thể.
Quan hệ giữa chủ thể và khách th ể của kiểm toán tài chính là q uan hệ ngo ại
kiểm nên vấn đề hiểu biết của chủ thể về khách thể kiểm toán lu ôn luô n là trọng tâm
của công việc kiểm toán. Sự hiểu b iết này ảnh h ưởng trực tiếp không chỉ đ ến quyết
đ ịnh lựa chọn khách thể kiểm toán mà còn ảnh hưởng đến cả việc hoạch đ ịnh và
triển khai chương trình kiểm to án và kết thúc công việc kiểm toán.
2. Tiếp cận kiểm toán Báo cáo tài chính
Kiểm toán BCTC có hai cách để ph ân chia đối tượng kiểm toán thành các phần
h ành kiểm toán: phân chia theo kho ản mục và phân chia theo chu trình.
Phân theo kho ản mục: là cách chia máy móc từng khoản mục hoặc nhóm các
khoản mục trên BCTC vào một phần h ành. Cách p hân chia này đơn giản nhưng có
h ạn chế là tách biệt những khoản mục có liên h ệ chặt ch ẽ với nhau như doanh thu
và các khoản phải thu kh ách h àng, hàng tồn kho và giá vốn...
Phân theo chu trình: là cách chia căn cứ vào mối liên hệ chặt chẽ lẫn nhau
giữa các khoản mục, các quá trình cấu thành các yếu tố trong một chu trình chung
của hoạt động tài ch ính, như n ghiệp vụ về tiền lương, các khoản trích theo lương
đ ều nằm trong chu trình lao động tiền lương...
Cách tiếp cận BCTC theo chu trình có hiệu quả hơn vì thấy đ ược mối liên h ệ
giữa các khoản mục trên BCTC. Tuy nhiên, hiệu qu ả đó ch ỉ phát huy đầy đủ khi
quy mô và tính phức tạp của mỗi yếu tố trong chu trình không quá lớn .
Hiện nay, hầu h ết các Công ty kiểm to án Việt Nam, trong đó có Công ty Kiểm
- to án và tư vấn tài ch ính ACA Group thực h iện kiểm toán BCTC theo chu trình.
3. Trình tự kiểm toán các khoản phải thu khách hàng trong chu trình kiểm
toán Báo cáo tài chính do Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACA Group
thực hiện
3.1. Lập kế hoạch kiểm toán
Công ty lu ôn coi việc lập kế ho ạch kiểm toán là nhiệm vụ trọng tâm h àng đầu
khi bắt đầu một cuộc kiểm toán. Có 3 lý do chính khiến KTV phải lập kế ho ạch
kiểm toán một cách đúng đ ắn : (1) giúp cho KTV có thể thu thập được các bằng
chứng đầy đủ và h iệu lực trong mọi tình huống; (2) giữ cho chi ph í kiểm toán ở
mức hợp lý; (3) tránh những bất đồng với khách hàng.
3.1.1. Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán
Quy trình kiểm to án được bắt đầu khi Công ty ACA Group tiếp nhận 1 kh ách
h àng
Đánh giá khả năng chấp nhận khách hàng
KTV ph ải đánh giá xem việc chấp nh ận 1 khách hàng mới hay tiếp tục kiểm
to án cho 1 khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động kiểm toán hay ảnh
hưởng đến u y tín của Công ty hay không. Để đ ánh giá kh ả năng chấp nhận kiểm
to án, KTV cần làm các công việc sau đây:
- Xem xét hệ thống kiểm so át chất lượng của Công ty kiểm toán
Theo VSA 220 - Kiểm soát chất lượng đối với việc th ực h iện hợp đồng kiểm
to án - cho rằng: Để đ ưa ra quyết định chấp nh ận 1 kh ách hàng, Công ty kiểm toán
cần xem xét tính độc lập của KTV, khả năng của Công ty trong kiểm toán lĩnh vực
của kh ách h àng và tính liêm ch ính của Ban giám đốc.
- Tính liêm chính của Ban giám đốc công ty khách hàng
Tính liêm ch ính của BGĐ là bộ ph ận cấu th ành then chốt của môi trường kiểm
soát, là nền tảng cho các bộ phận khác của HTKSNB. BGĐ có vai trò quan trọng
trong việc phát hiện, ngăn ngừa, sửa chữa gian lận và sai sót.
- Liên lạc với KTV tiền nhiệm
Đối với khách hàng mới: KTV phải liên lạc với KTV đã tiến h ành cuộc kiểm
to án trước để quyết đ ịnh có ch ấp nhận hợp đồng kiểm to án hay không.
Đố i với những kh ách h àng cũ : hàng n ăm KTV ph ải cập nhật các thông tin về
khách h àng và đ ánh giá xem liệu có rủi ro nào khiến KTV phải ngừng cung cấp
- d ịch vụ kiểm toán hay không.
Nh ận diện lý do kiểm toán của Công ty kh ách h àng
KTV xác định người sử dụng BCTC và mục đích sử dụng báo cáo của họ. Việc
xác định người sử dụng BCTC và mục đích sử dụng BCTC là 2 yếu tố ảnh hưởng
tới số lượng bằng chứng kiểm to án cần thu thập.
Lựa chọn đội ngũ kiểm toán viên
Trong qu á trình lựa chọn đội ngũ nh ân viên thực hiện kiểm toán, Công ty kiểm
to án cần quan tâm đến các vấn đề sau:
Thứ nhất: Nhóm kiểm toán ph ải có n gười có khả năng giám sát mộ t cách thích
đ áng các nh ân viên mới và chưa có kinh nghiệm.
Thứ hai: Công ty kiểm to án cần tránh thay đổi KTV trong các cuộc kiểm toán
cho 1 kh ách hàng trong nhiều năm. Tuy nhiên, theo Ngh ị định 105/2004/NĐ - CP,
Công ty kiểm toán phải thay đ ồi KTV thực h iện cuộc kiểm toán đối với 1 khách
h àng trong 3 năm liên tiếp.
Thứ ba: Khi phân công KTV thực hiện cuộc kiểm toán cần chú ý lựa chọn các
KTV có những hiểu b iết và kinh nghiệm về ngành nghề kinh doanh của khách hàng.
Hợp đ ồng kiểm toán
Hợp đồng kiểm to án là thoả thuận ch ính thức giữa Công ty kiểm toán và khách
h àng về việc thực h iện dịch vụ kiểm toán. Hợp đồng kiểm toán đ ược kí kết bao gồm
các nội dung sau:
- Mục đích và phạm vi kiểm toán
- Trách nhiệm của BGĐ Công ty kh ách h àn g và Công ty kiểm toán
- Hình thức phát hành báo cáo kiểm toán
- Thời gian thực h iện và KTV tiến hành cuộc kiểm toán
- Phí kiểm toán và hình thức thanh toán
3 .1.2. Thu thập thông tin cơ sở
Trong giai đo ạn này, KTV thu th ập hiểu biết về ngành nghề, công việc kinh
doanh của kh ách hàng, tìm hiểu về hệ thống kế toán, kiểm toán nội bộ và các bên có
liên quan đ ể đánh giá rủi ro kiểm to án và lên kế hoạch kiểm toán.
Tìm hiểu về n gành ngh ề và hoạt động kinh doanh của kh ách hàng.
Nh ững hiểu b iết về n gành nghề kinh doanh bao gồm nh ững hiểu b iết chung về
n ền kinh tế, lĩnh vực ho ạt động của đơn vị và sự h iểu biết cụ thể hơn về tổ ch ức và
- hoạt động của đơn vị được kiểm toán đ ể h iểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và các
hoạt động có thể tác động đến BCTC.
Xem lại kết qu ả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung
Các hồ sơ kiểm toán của nh ững năm trước thường chứa đ ựng nhiều thông tin về
khách h àng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc đ iểm hoạt động
khác.
Tham quan nhà xưởng
Quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng cung cấp cho
KTV những hiểu biết về quy trình sản xuất kinh doanh và cái n hìn tổng quát về
công việc kinh doanh của khách hàng.
Nh ận diện các b ên có liên quan
Mối quan hệ của công ty khách hàng với các bên hữu quan ph ải được thể hiện
trên các sổ sách, b áo cáo và các nghiệp vụ kinh tế. Vì thế, các b ên có liên quan và
các nghiệp vụ giữa các b ên có liên quan ảnh hưởng lớn đến nhận định của người sử
dụng BCTC. KTV phải xác định các bên có liên quan và nhận định sơ bộ về mối
quan hệ này
Dự kiến nhu cầu về các chuyên gia b ên ngoài
Nếu KTV không có chuyên m ôn về lĩnh vực nào đó để thực hiện các thủ tục
cần thiết như đ ịnh giá 1 tác phẩm n ghệ thuật, vàng bạc, đ á qu ý...khi đó Công ty
kiểm toán có thể quyết định sử dụng các chuyên gia bên ngo ài.
3.1.3. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
Các thông tin đ ược thu th ập bao gồm các tài liệu sau:
Giấy phép thành lập và điều lệ công ty
Các BCTC, Báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện
hành hoặc của n ăm trước
Biên bản cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban giám đốc
Các hợp đồng và cam kết quan trọng
3.1.4. Thực hiện các thủ tục phân tích
Thủ tục ph ân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỉ suất quan trọng,
qua đ ó tìm ra xu hướng biến động và mối quan hệ mâu thuẫn với các thông tin có
liên quan khác hoặc có sự ch ênh lệch lớn so với giá trị dự kiến.
Các thủ tục phân tích được sử d ụng gồ m 2 loại sau:
- Phân tích ngang (phân tích xu hướng): là việc phân tích dựa trên cơ sở so
sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC. Các ch ỉ tiêu phân tích được sử
dụng gồm:
- So sánh số liệu kho ản phải thu khách hàng kì này với kì trước trong quan h ệ
với các khoản doanh thu bán chịu để xem xét xu hướng biến động của các khoản
phải thu khách h àng.
- Phân tích cơ cấu nợ ph ải thu kh ách hàng trong tổng doanh thu trong kì, so
sánh với kì trước để KTV có cái n hìn sơ lược về ch ính sách tài ch ính m à kh ách
h àng đang áp dụng.
- KTV so sánh giá trị các khoản nợ quá hạn của kì này với kì trước để đ ánh giá
kiểm soát của doanh nghiệp đối với các khoản phải thu đã hợp lý ch ưa.
Phân tích dọc (ph ân tích tỉ suất): phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỉ lệ
tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC.
Phân tích cơ cấu nợ ph ải thu ngắn h ạn trong tổng số nợ phải thu của doanh
n ghiệp để xem xét các khoản thu hồi trong thời gian gần của khách hàng.
Phân tích ảnh h ưởng của các khoản phải thu khách hàn g đối với khả năng thanh
to án của doanh nghiệp.
Phân tích tỉ suất số vòng quay các khoản phải thu khách hàng, thời gian một
vòng quay các kho ản ph ải thu khách hàng.
3.1.5. Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán
Đánh giá trọng yếu
Trọng yếu là kh ái n iệm ch ỉ tầm cỡ hay quy m ô của sai phạm của các thông tin
tài chính ho ặc tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà dựa vào các thông tin này có th ể rút ra
các kết lu ận sai lầm.
KTV cần đánh giá trọng yếu cho toàn bộ BCTC và p hân bổ cho từng khoản
mục trên BCTC.
- Ước lượng ban đ ầu về tính trọng yếu
Mức ước lượng b an đ ầu về tính trọng yếu là lượng tối đ a mà KTV tin rẳng
BCTC còn có sai ph ạm trọng yếu nhưng có thể chấp nhận được.
Việc ước lượng b an đầu về tính trọng yếu mang tính xét đoán nghề nghiệp của
KTV, do đó có thể thay đổi trong suốt cu ộc kiểm toán.
- Phân bổ ước lượng b an đầu về tính trọng yếu cho các kho ản mục
- KTV phân bổ mức trọng yếu ước tính b an đầu cho từng khoản mục trên BCTC,
đó là sai sót có thể chấp nhận được với từng khoản mục.
Cơ sở để phân b ổ: Bản ch ất của khoản mục, rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm so át
được đánh giá sơ bộ cho từng khoản mục.
Đánh giá rủi ro
Rủi ro kiểm toán là rủi ro m à KTV đưa ra ý kiến không xác đáng về BCTC đ ã
được kiểm toán.
Rủi ro kiểm toán (AR) chịu ảnh hưởng của các nh ân tố:
Mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngo ài tin tưởng vào BCTC
Kh ả n ăng kh ách hàng gặp khó khăn về tài ch ính sau khi Báo cáo kiểm
toán được công bố .
Rủi ro tiềm tàng : là kh ả năng từng n ghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC
chứa đựng sai sót trọng yếu nếu tính riêng rẽ hoặc tính gộp mặc dù có h ay không
HTKSNB.
Khi đánh giá rủi ro tiềm tàng, KTV cần căn cứ vào các yếu tố sau:
Bản ch ất kinh doanh của kh ách h àn g
Tính trung thực của BGĐ
Kết lu ận các lần kiểm toán trước
Các nghiệp vụ kinh tế b ất thường
Các ước tính kế toán
Quy mô các số dư tài khoản
Rủi ro kiểm soát: Là rủi ro liên quan đ ến sự yếu kém của HTKSNB. Rủi ro
kiểm soát luôn có và không thể tránh khỏi do những hạn chế cố hữu của HTKSNB.
Trong kiểm to án BCTC việc đánh giá rủi ro kiểm soát có ảnh hưởng trực tiếp
đ ến việc xác đ ịnh các thủ tục kiểm to án áp dụng. Nếu HTKSNB không hoạt động
hoặc ho ạt động không hiệu quả thì KTV không thể dựa vào HTKSNB để giảm bớt
các thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết.
Rủi ro phát hiện: Là khả năng xảy ra các sai sót hoặc gian lận trên BCTC m à
KTV không phát h iện được trong quá trình thực hiện kiểm to án .
3.1.6. Nghiên cứu HTKSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát
Nghiên cứu HTKSNB của khách hàn g và đánh giá rủi ro kiểm soát là phần
công việc hết sức quan trọng mà KTV ph ải thực hiện trong 1 cu ộc kiểm to án. KTV
- phải có sự hiểu b iết đầy đủ về HTKSNB của khách hàng để lập kế ho ạch kiểm toán
và đ ể xác định bản chất, thời gian và phạm vi các cuộc khảo sát thực h iện .
3.1.7. Thiết kế chương trình kiểm toán chi tiết
Ch ương trình kiểm toán
Hiện nay Công ty áp dụng chương trình kiểm toán được hãng Kreston
International chuyển giao theo tiêu chuẩn quốc tế. Chương trình này đã được thay
đổi cho phù hợp với các chính sách tài chính - kế toán của Việt Nam.
Thiết kế các thủ tục kiểm so át.
- Cụ thể hoá các mục tiêu KSNB cho khoản mục phải thu khách hàng
Các kho ản phải thu khách hàng có quan hệ chặt chẽ đối với các khoản doanh
thu bán chịu do vậy mục tiêu kiểm soát đối với các kho ản phải thu kh ách h àn g gắn
liền với mục tiêu kiểm soát đối với các khoản doanh thu b án ch ịu.
Thu thập các b ằng chứng chứng minh rằng n ghiệp vụ b án hàng thực tế xảy ra.
Kiểm tra sự ph ê duyệt các n ghiệp vụ b án chịu
Kiểm tra tính hiện hữu của các thủ tục kiểm soát liên quan đến việc ghi chép
các khoản phải thu kh ách h àng.
Tìm hiểu chính sách bán hàng
- Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù có tác dụng làm giảm rủi ro kiểm
soát của từng mục tiêu KSNB.
Xem xét việc đối chiếu công nợ phải thu của khách hàng đối với các đố i tượng
phải thu tại thời điểm cuối năm tài chính.
Xem xét việc đối trừ công nợ của các đ ối tượng
- Thiết kế các thủ tục kiểm soát đối với từng mục tiêu KSNB có xét đ ến nhược
đ iểm của HTKSNB và kết quả ước tính của thủ tục kiểm soát.
Quy mô chọn mẫu: mẫu được chọn thường theo phương ph áp chọn mẫu thuộc
tính. Khi chọn mẫu đối với các khoản phải thu cần quan tâm đến các chứng từ liên
quan.
Khoản mục được chon: lựa chọn các khoản ph ải thu kh ách h àng có số dư lớn,
số phát sinh lớn, các khoản phải thu không được đối chiếu công nợ với khách hàng
hoặc KTV cho rằng có biểu h iện bất th ường.
Thời gian thực hiện: các thủ tục được tiến hành vào thời điểm cuối năm hoặc
giữa năm tài chính.
- Thiết kế các thủ tục ph ân tích
Thủ tục phân tích nhằm đ ánh giá tính hợp lý chung của các số dư tài khoản.
Trên cơ sở đó, KTV quyết định mở rộng hay thu h ẹp các thủ tục kiểm tra chi tiết số
dư.
KTV ph ải xem xét số dư các kho ản phải thu khách hàng so với doanh thu có
h ợp lý không.
So sánh số d ư các khoản phải thu khách h àng, doanh thu của năm nay so với
n ăm trước.
Phân tích các tỉ suất liên quan đ ến các kho ản phải thu khách hàng.
Phân tích ch ính sách b án ch ịu của khách h àn g.
Thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết số dư
Thiết kế các th ủ tục kiểm tra chi tiết để thoả mãn các mục tiêu kiểm to án đặc thù
của khoản mục đang xem xét, bao gồm các phần sau:
Các thủ tục kiểm to án
Quy mô mẫu chọn
Khoản mục được chọn
Thời gian th ực hiện
Lập kế hoạch kiểm toán có vai trò quan trọng trong 1 cu ộc kiểm to án, là cơ sở
cho KTV thực hiện cuộc kiểm toán. Kế hoạch kiểm to án h ợp lý sẽ nâng cao ch ất
lượng của cuộc kiểm toán, đồng thời là cơ sở để nhà quản lý kiểm tra chất lượng
cuộc kiểm toán.
3.2. Thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính
3.2.1. Thực hiện thủ tục kiểm soát
Thủ tục kiểm so át chỉ được th ực hiện khi đ ánh giá b an đầu HTKSNB hoạt động
có h iêu qu ả.
Để thu thập các bằng ch ứng kiểm to án đầy đủ và tin cậy về HTKSNB của đ ơn
vi thì khi áp dụng các b iện ph áp cần tuân thủ các nguyên tắc:
Phải thực hiện đồng bộ các b iện pháp
Biện pháp kĩ thu ật chủ đạo phải p hù hợp
Đảm b ảo tính kế thừa và phát triển các b iện pháp kĩ thuật kiểm tra HTKSNB
Một số thủ tục kiểm soát thường được sử dụng khi kiểm to án các khoản ph ải
thu khách hàng:
- Chọn mẫu ho á đơn bán h àn g đối chiều với đơn đặt h àn g, lệnh bán, vận
đ ơn... về chủng loại, quy cách, số lượng, giá cả, ngày gửi h àng
Kiểm tra chữ kí về phê duyệt bán chịu
Kiểm tra từ hoá đơn lên sổ chi tiết, đối chiếu số tổng cộng với sổ cái và
BCTC
Tất cả hàng hoá bị trả lại đ ều phải có chứng từ, tài liệu liên quan...
3 .2.2. Thực hiện thủ tục phân tích
Để thực hiện thủ tục ph ân tích cần trải qua các giai đ oạn:
Ph át triển mô hình
Xem xét tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính
Để đảm bảo tính độc lập của dữ liệu cần chi tiết ho á các dự tính
Để đảm bảo độ tin cậy của các dữ liệu cần xem xét nhiều mặt như:
- Nguồn dữ liệu
- Tính kế thừa và phát triển của các thủ tục kiểm toán
- Mở rộng phạm vi dữ liệu sử dung
Uớc tính trị số và so sánh với giá trị ghi sổ
Ph ân tích nguyên nhân ch ênh lệch
Xem xét các phát hiện kiểm toán
Việc sử dụng các thủ tục phân tích các khoản ph ải thu khách hàng có liên quan
mật thiết đến khoản mục doanh thu. Khi th ực hiện các thủ tục ph ân tích đối với các
khoản phải thu kh ách hàng, KTV thường sử dụng các thủ tục sau:
Tính tỉ lệ lãi gộp trên doanh thu của Công ty kh ách h àn g. So sánh số liệu năm
nay với năm trước.
Tính số vòng quay các khoản phải thu kh ách h àng. So sánh số liệu năm nay
với năm trước.
So sánh số n ợ quá hạn n ăm nay so với năm trước
Tính chi phí d ự phòng trên tổng số dư các khoản nợ ph ải thu khách hàng
So sánh số dư khoản phải thu khách hàng của năm nay so với năm trước, so
sánh doanh thu của năm nay so với n ăm trước đ ể xem xét tính hợp lý của
khoản mục này.
Tính cơ cấu các khoản ph ải thu khách h àn g trong tổng số dư các khoản ph ải
thu khách hàng.
- Ph ân tích chính sách b án ch ịu của kh ách hàn g, đơn vị đ ã thu h ẹp hay mở rộng
chính sách này.
3.2.3. Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết
Kiểm tra chi tiết là việc áp dụng các biện pháp kĩ thuật cụ thể của các thủ tục
kiểm tra chi tiết để kiểm to án từng kho ản mục ho ặc từng nghiệp vụ tạo n ên số dư
trên khoản mục. Quá trình kiểm tra chi tiết bao gồm các bước sau:
Lập kế ho ạch kiểm to án chi tiết
Lựa chọn các kho ản mục đ ể kiểm tra chi tiết
Lựa chọn kho ản mục chính
Thực hiện các b iện ph áp kĩ thuật để kiểm tra chi tiết trên các khoản mục
được chọn
Đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết
Xử lý chênh lệch kiểm toán
Thu th ập h ay tự lập b ảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi n ợ để đối
chiếu với sổ chi tiết và sổ cái
Gửi thư xác nhận đ ến các đối tượn g nợ phải thu
Xác nhận các kho ản phải thu là thủ tục quan trọng nhất để đáp ứng các mục tiêu
h iệu lực, định giá, kịp thời các khoản phải thu khách hàng. Tuy nhiên xác nhận này
ít khả năng phát hiện các khoản mục bỏ sót. Do vậy việc kết hợp thủ tục kiểm soát
và xác nhận một cách có h ệ thống là cần thiết. Nếu HTKSNB của kh ách h àng ho ạt
động có h iệu quả thì xác nhận các khoản phải thu khách hàng đ ược giảm bớt và
n gược lại.
Khi thực hiện thủ tục gửi thư xác nh ận, KTV cần lựa chọn loại xác nhận, về
n gày th ực hiện, kích cỡ mẫu chọn...
Về loại xác nhận: KTV th ường sử dụng hai loại thư xác nh ận khẳng đ ịnh và
phủ đ ịnh .
Thư xác nhận khẳng định: Người xác nhận gửi thư ph ải phản hồi trong tất cả
các trườn g h ợp. Chi ph í kiểm toán cho việc áp dụng hình th ức này cao, nhưng cung
cấp bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy cao.
Thư xác nhận phủ định: KTV yêu cầu n gười xác nhận gửi thư phản hồi nếu có
sai sót giữa th ực tế với thông tin KTV nhờ xác nhận. Thư xác nh ận phủ định có chi
phí th ấp nhưng cung cấp b ằng chứng có đ ộ tin cậy không cao. KTV có th ể nhầm lẫn
nguon tai.lieu . vn
