Xem mẫu
- KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG CHUYỂN GIÁ
TRONG CÁC DOANH NGHIỆP FDI Ở VIỆT NAM HIỆN NAY
TS. Đào Minh Hằng1
Tóm tắt: Thời gian qua, Chính phủ đã ban hành, sửa đổi nhiều quy định nhằm tháo gỡ khó khăn, hỗ trợ doanh nghiệp
(DN), cải thiện môi trường đầu tư minh bạch, tăng chỉ số cạnh tranh, góp phần thu hút nhà đầu tư nước ngoài- một bộ
phận quan trọng góp phần làm cho nền kinh tế có nhiều thay đổi tích cực. Tuy nhiên còn có nhiều bất cập trong hoạt động
này, nổi bật là vấn đề về nghĩa vụ thuế và bài toán quản lý các hoạt động chuyển giá ở các DN có vốn đầu tư trực tiếp nước
ngoài (DN FDI), tác động xấu đến môi trường đầu tư của Việt Nam. Bài viết đề cập tới kiểm toán hoạt động chuyển giá
trong các DN FDI, một khía cạnh trong quản lý chuyển giá hiện nay.
Từ khóa: chuyển giá, DN FDI, giao dịch liên kết, kiểm toán độc lập, kiểm toán nhà nước
TRANSFER PRICING AUDIT OF FDI ENTERPRISES IN VIETNAM
Abstract: Recently, the Government has issued and amended many regulations to remove difficulties, support
enterprises, improve the transparency in investment environment, increase the competitiveness index, attract the
Foreign investors - an important part in contributing many positive changes in the economy. However, there are many
shortcomings in this activity: the problem of tax compliance and managing foreign invested enterprises transfer pricing,
which adversely affect the investment environment in Vietnam. The article mentions FDI transfer pricing audit, an aspect
of managing transfer pricing.
Keywords: transfer pricing, FDI enterprises, related party transaction, independent audit, state audit
1. TỔNG QUAN VỀ CHUYỂN GIÁ VÀ KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG CHUYỂN GIÁ
1.1. Chuyển giá
Kể từ khi được đề cập lần đầu vào thập kỷ 30 của thế kỷ XX, cho tới nay có nhiều quan
điểm được các nhà nghiên cứu đưa ra về chuyển giá. Tổ chức Hợp tác và Phát triển Kinh tế
OECD đã xác định “Chuyển giá là việc thực hiện chính sách giá đối với sản phẩm (tài sản hữu hình,
vô hình, dịch vụ, lãi tiền vay) được chuyển dịch giữa các bên có quan hệ liên kết không theo giá giao
dịch thông thường trên thị trường, nhằm tối thiểu hóa tổng số thuế phải nộp của tất cả các bên liên kết
trên toàn cầu” [7]. Nhiều nhà nghiên cứu cùng quan điểm về mục đích của các DN khi làm rõ
“chuyển giá” hay “định giá chuyển giao” gắn với việc thực hiện chính sách giá với hàng hoá, dịch
vụ, tài sản giao dịch giữa các thành viên tập đoàn, công ty có mối liên kết không theo các tiêu
chuẩn giá thị trường [10]. E. Baistrocchi và I.Roxan (2012), Gary Stone (2012) cho rằng đây là
hoạt động mang tính chủ quan, cố ý, thông đồng của các tập đoàn, công ty đa quốc gia bằng
1
Trường Đại học Hải Phòng; Email: hangdm@dhhp.edu.vn
752
- INTERNATIONAL CONFERENCE PROCEEDINGS: GLOBAL FDI AND RESPONSES OF FDI ENTERPRISES IN VIETNAM IN THE NEW CONTEXT 753
cách định giá mua bán sản phẩm, nguyên liệu… trong cùng tập đoàn không tuân theo giá thị
trường [3]. Để làm được điều này, công ty đa quốc gia vận dụng khác biệt trong chính sách,
ưu đãi thuế, chênh lệch thuế suất giữa các quốc gia để xây dựng chính sách giá giao dịch nội
bộ. Thực tế, nhóm lợi ích hoặc tập đoàn không nhất thiết phải có tính đa quốc gia, DN FDI mà
có thể là nhóm công ty nội địa hoặc độc lập nhưng chủ sở hữu có quan hệ liên kết với nhau.
Phạm vi bài viết chỉ đề cập và phân tích vấn đề với đối tượng là DN FDI.
Các hình thức chuyển giá của DN FDI và các tác động tới nước nhận đầu tư
Hình thức chuyển giá có thể nhận biết từ khi thành lập cho tới khi đi vào sản xuất kinh
doanh gắn với các giao dịch liên kết (GDLK) giữa công ty mẹ (nước đầu tư) và công ty con
(nước tiếp nhận đầu tư): nâng giá trị vốn góp để tăng chi phí đầu vào, khấu hao, giảm thuế phải
nộp cho nước sở tại; mua giá cao vật tư từ công ty mẹ/ liên kết ở nước ngoài; làm quảng cáo,
tiếp thị, nghiên cứu với chi phí cao ở nước ngoài,… và bán giá thấp cho công ty liên kết ở nước
ngoài. Để thực hiện các hình thức trên, DN FDI chuyển giá sử dụng thủ thuật hạch toán sai
các chi phí; dựa vào chính sách ưu đãi giữa các vùng miền của nước nhận đầu tư để sáp nhập,
giải thể, điều chuyển địa điểm kinh doanh; …
Không thể phủ nhận đóng góp của các dự án FDI đối với sự phát triển kinh tế - xã hội
của nước nhận đầu tư, tuy nhiên, việc chuyển giá của DN FDI có nhiều ảnh hưởng tiêu cực
đến các nước này như phản ánh sai lệch kết quả hoạt động của nền kinh tế, gây thất thu ngân
sách, tác động tiêu cực đến cán cân thương mại và cán cân thanh toán, tạo sự cạnh tranh bất
bình đẳng, gây khó khăn cho DN nội địa, làm sụt giảm hiệu quả đầu tư vốn FDI, tăng chi phí
quản lý và tăng rủi ro trong quản trị thuế của nước nhận đầu tư, …
1.2. Kiểm toán hoạt động chuyển giá
Kiểm toán hoạt động chuyển giá là việc KTV đánh giá GDLK có dấu hiệu chuyển giá
theo hai cách: (1) Kiểm toán hoạt động với đối tượng là hành vi có dấu hiệu chuyển giá, chủ
thể thường là kiểm toán nhà nước (KTNN) nhằm phát hiện chuyển giá, đánh giá việc tuân
thủ pháp luật, chính sách của quốc gia, góp phần giải quyết vấn đề bất bình đẳng thuế giữa
DN FDI và DN nội địa, chống thất thu ngân sách; (2) Kiểm toán giao dịch phát sinh với bên
có quan hệ liên kết với DN FDI trong kiểm toán BCTC, chủ thể thường là kiểm toán độc lập
(KTĐL) với mục tiêu đưa ý kiến xác nhận giá trị GDLK có dựa trên chuẩn mực kế toán, tuân
thủ pháp luật, phản ánh trung thực, hợp lý. Tuy nhiên các phát hiện về chuyển giá trong
kiểm toán BCTC rất thấp và ít được công bố, do các công ty KTĐL thường chỉ tư vấn cho DN
trong thư quản lý.
Các GDLK không được phản ánh toàn bộ trên các tài liệu kế toán của DN do đó KTV sẽ kết
hợp phương pháp kiểm toán chứng từ (kiểm tra cân đối giữa số liệu khoản mục liên quan GDLK;
đối chiếu trị số của cùng một loại GDLK trên các chứng từ, xem xét mức biến động tương ứng
về trị số các chỉ tiêu gắn với GDLK) và kiểm toán ngoài chứng từ (kiểm kê, thực nghiệm, điều tra
phát hiện hành vi làm sai giá trị giao dịch) nhằm thu thập bằng chứng trên cơ sở văn bản pháp
lý để quy kết giá trị của giao dịch. Nếu KTV thấy GDLK có dấu hiệu của chuyển giá thì sẽ thực
hiện nhiều hơn kiểm toán ngoài chứng từ để thu thập các bằng chứng thuyết phục.
Theo thông lệ quốc tế, có 5 phương pháp phổ biến khi xem xét xác định giá thị trường
trong giao dịch giữa các bên có quan hệ liên kết và các DN tự xác định áp dụng phương pháp
- 754 KỶ YẾU HỘI THẢO KHOA HỌC QUỐC TẾ FDI TOÀN CẦU VÀ ỨNG BIẾN CỦA DOANH NGHIỆP FDI TẠI VIỆT NAM TRONG BỐI CẢNH MỚI
nào để định giá chuyển giao, với điều kiện phải có đầy đủ cơ sở chứng minh phương pháp
phù hợp. KTV sẽ đánh giá phương pháp DN áp dụng có phù hợp, tuân thủ các chuẩn mực,
quy định hiện hành không:
Bảng 1: Các phương pháp xác định giá trị chuyển giao
So sánh giá độc lập Giá bán lại Cộng thêm chi phí Tách lợi nhuận Lợi nhuận ròng
Dựa vào đơn giá sản phẩm Dựa vào giá bán lại sản Xác định giá bán sản Dựa vào lợi nhuận từ Dựa vào tỷ suất sinh lời
của giao dịch độc lập để phẩm cho bên độc lập phẩm cho bên liên kết GDLK, tổng hợp của nhiều của sản phẩm trong giao
xác định đơn giá sản phẩm để xác định giá mua dựa trên cơ sở giá vốn/ thành viên tập đoàn thực dịch độc lập để so sánh
GDLK với điều kiện giao vào của sản phẩm đó giá thành của sản phẩm hiện, sau đó tính toán lợi làm cơ sở xác định tỷ suất
dịch tương đương. Đây là từ bên liên kết, đặc biệt đó do DN mua vào từ bên nhuận cho từng thành liên sinh lời của sản phẩm
phương pháp có thể áp thích hợp với các hoạt độc lập và lợi nhuận gộp kết giống như cách các bên trong GDLK với điều kiện
dụng cho tất cả các loại động trong ngành (được tính sao cho giá giao dịch độc lập phân chia giao dịch tương đương
GDLK. thương mại. chuyển giao có thể so lợi nhuận ở điều kiện tương
sánh với giá thị trường) đương
Nguồn: Tác giả tổng hợp
2. THỰC TRẠNG CHUYỂN GIÁ VÀ KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG CHUYỂN GIÁ CỦA DN FDI Ở VIỆT NAM
Để khảo sát thực trạng chuyển giá của DN FDI và kiểm toán vấn đề này tại Việt Nam,
tác giả đã thu thập dữ liệu thứ cấp từ Tổng cục thuế, Bộ Kế hoạch và Đầu tư, Kiểm toán Nhà
nước, Phòng Thương mại và Công nghiệp Việt Nam, Hiệp hội KTV hành nghề Việt Nam
VAPCA. Đồng thời thực hiện phỏng vấn, gửi bảng hỏi về kiểm toán chuyển giá cho KTV Nhà
nước các khu vực, KTV độc lập của các công ty thuộc Big Four ở Việt Nam. Các KTV được
khảo sát đều có kinh nghiệm tham gia kiểm toán DN FDI và kiểm toán hoạt động chuyển giá.
2.1. Hoạt động chuyển giá của DN FDI tại Việt Nam
Đến hết năm 2020, cả nước có trên 32.000 dự án FDI còn hiệu lực với tổng vốn đăng ký
gần 380 tỉ USD, vốn thực hiện lũy kế đạt 219 tỉ USD, bằng 58% tổng vốn đăng ký còn hiệu
lực [2]. Mặc dù năm 2020 chịu ảnh hưởng của đại dịch Covid-19, Việt Nam vẫn được đánh
giá là điểm đến FDI triển vọng nhất. Tuy nhiên DN FDI ngày càng gia tăng hiện tượng báo lỗ
(năm 2019, 55% DN FDI lỗ luỹ kế trên 520.742 tỉ đồng), trong đó có nguyên nhân do chuyển
giá. Khối DN FDI ở Việt Nam chia làm 2 nhóm: (1) thành viên công ty đa quốc gia và (2) nhà
đầu tư cá nhân đơn lẻ, hoạt động chuyển giá chủ yếu là từ nhóm 1. Theo Tổng cục thuế, hầu
hết DN FDI dùng thủ thuật chuyển giá ở lĩnh vực tài chính, bảo hiểm 90%, dệt may 70%, linh
kiện ô tô 51%,...[8]. Hình thức phổ biến là bán hàng hóa, nguyên liệu cho bên liên kết với giá
thấp so với giá bán cho bên độc lập bởi với lợi thế nắm giữ phần vốn lớn tại Việt Nam, bên
liên kết nước ngoài có quyền định đoạt giá chuyển giao để chuyển nhiều lợi nhuận (Adidas,
Coca-Cola, Pepsi,...). Việt Nam có khoảng 16.500 DN có quan hệ liên kết, hơn 8.000 DN có
GDLK (DN FDI chiếm trên 83%) [9]. Hoạt động đầu tư nước ngoài tại Việt Nam phân chia
chủ yếu thành 3 nhóm: sản xuất hàng hóa tiêu thụ nội địa, làm hàng xuất khẩu và gia công
hàng hóa xuất khẩu. Các tập đoàn, công ty mẹ ở nước ngoài và công ty của các nước ký hợp
đồng với đơn giá cao rồi giao lại cho công ty con ở Việt Nam thực hiện và xuất khẩu trực tiếp
cho đối tác. Tiền không thu được từ đối tác mà chỉ thu được theo đơn giá gia công, sản xuất,
dịch vụ rất thấp do công ty mẹ quy định.
- INTERNATIONAL CONFERENCE PROCEEDINGS: GLOBAL FDI AND RESPONSES OF FDI ENTERPRISES IN VIETNAM IN THE NEW CONTEXT 755
Nhóm DN FDI sản xuất hàng hóa tiêu thụ nội địa khó tăng giá nên thường nâng chi phí
đầu vào: tăng giá thiết bị, vật tư, định mức tiêu hao vật tư, chi phí phân bổ từ công ty mẹ ở
nước ngoài; nhận chuyển giao máy móc lạc hậu. DN FDI làm hàng xuất khẩu còn dùng thêm
“kỹ thuật” ép giá bán [8]. Bên cạnh đó, DN FDI chuyển giá qua chi trả lãi vay vốn kinh doanh
bằng việc bao tiêu sản phẩm qua công ty mẹ với giá bán/ gia công thấp hơn giá vốn dẫn đến
liên tục lỗ và được công ty mẹ hỗ trợ vốn, cho vay không tính lãi (Keangnam Vina, Trà Kinh
Lộ, Trà Đài Loan,…). Sự gian lận này đã gây thất thu ngân sách hàng chục ngàn tỉ đồng trong
nhiều năm. Năm 2019, Coca-Cola Việt Nam- DN đứng đầu danh sách nghi án chuyển giá với
việc báo lỗ hơn 20 năm liên tiếp và Heineken Việt Nam bị truy thu, xử phạt về thuế lần lượt
là 821 và 916 tỉ đồng [11]. Trước đó, một loạt DN FDI là Big C và Metro Vietnam bị truy thu
hàng nghìn tỉ đồng [13].
2.2. Kiểm toán hoạt động chuyển giá của DN FDI ở Việt Nam
Mô hình tổ chức kiểm toán hoạt động chuyển giá
Ở Việt Nam, kiểm soát giao dịch có dấu hiệu chuyển giá được thực hiện bởi cơ quan thuế
theo hình thức thanh tra giá chuyển giao và thực hiện trong kiểm toán BCTC của DN FDI do
KTĐL và KTNN thực hiện. Kiểm tra riêng chuyển giá hiện chỉ được thực hiện bởi cơ quan
thuế; KTĐL và KTNN chưa thực hiện loại hình này.
Đối tượng của KTNN được xác định là “việc quản lý và sử dụng tài chính công, tài
sản công” tuy nhiên thuật ngữ này chưa được hiểu thống nhất nên KTNN chưa kiểm toán
riêng hành vi chuyển giá của DN FDI mà chỉ đối chiếu nghĩa vụ với ngân sách qua cơ quan
thuế. Cụ thể, chức năng của KTNN là kiểm toán việc quản lý và sử dụng tài chính công, bao gồm
quản lý thuế đối với DN FDI của cơ quan thuế. Một trong các nhiệm vụ của cơ quan thuế là kiểm
soát giá trị chuyển giao do đó Kiểm toán việc quản lý giá trị chuyển giao hàng hóa dịch vụ giữa các
DN liên kết nhằm đánh giá công tác quản lý của cơ quan thuế và phát hiện hành vi, hậu quả
chuyển giá để kiến nghị. KTNN kiểm toán ngân sách địa phương, trong đó có kiểm toán về
quản lý thuế, DN FDI có trách nhiệm “cung cấp thông tin, tài liệu”. Khi đối chiếu đối tượng
nộp thuế tại cơ quan thuế, KTNN đã phát hiện hành vi chuyển giá, trốn thuế của DN FDI
bằng nhiều hình thức khác nhau. Tuy nhiên, cách thức tổ chức kiểm toán này có rủi ro kiểm
toán cao, không đáp ứng yêu cầu về phương thức tổ chức, thời gian, nhân sự kiểm toán.
Đối với tập đoàn kinh tế nhà nước, DN nhà nước liên doanh với nước ngoài, KTNN đã
kiểm toán toàn diện, rà soát sai phạm chuyển giá trong giao dịch giữa các công ty con của tập
đoàn và đã có các phát hiện đáng ghi nhận. Năm 2020, KTNN đã chuyển Cơ quan điều tra làm
rõ, xử lý 2 vụ việc có dấu hiệu vi phạm pháp luật chuyển giá, trốn thuế được phát hiện thông
qua kiểm toán Công ty Nhôm Toàn Cầu tại Cục Thuế Bà Rịa - Vũng Tàu, trước đó KTNN cũng
kiến nghị truy thu thuế với Sabeco gần 5000 tỉ đồng, Habeco trên 1300 tỉ đồng [13].
Về KTĐL, theo Nghị định 105/2004/NĐ-CP ban hành ngày 30/3/2004 và Luật KTĐL ban
hành ngày 29/3/2011, BCTC của DN FDI hàng năm phải được công ty KTĐL kiểm toán. Các
giao dịch với bên liên kết được phản ánh trong hệ thống kế toán và BCTC của đơn vị nên
thuộc phạm vi của đối tượng kiểm toán, nhất là giao dịch giá trị lớn [5]. KTĐL kiểm toán
BCTC cho DN FDI, trong đó có kiểm toán GDLK, tuy nhiên chỉ dừng lại ở việc đề cập thông
tin về GDLK.
- 756 KỶ YẾU HỘI THẢO KHOA HỌC QUỐC TẾ FDI TOÀN CẦU VÀ ỨNG BIẾN CỦA DOANH NGHIỆP FDI TẠI VIỆT NAM TRONG BỐI CẢNH MỚI
Phương pháp kiểm toán áp dụng
KTNN áp dụng phương thức khá đơn giản là đối chiếu số liệu DN FDI kê khai và thực
hiện nghĩa vụ thuế cho cơ quan thuế với những thông tin, tài liệu do DN cung cấp. Việc
chuyển giá được xác định qua tìm hiểu hoạt động liên kết giữa công ty mẹ - con, bán hàng
cùng hệ thống với mức giá thấp, bán qua nhiều vòng, bán cho công ty mẹ ở chính quốc thấp
hơn giá thành khiến nghĩa vụ thuế, nhất là thuế tiêu thụ đặc biệt giảm.
Với KTĐL, KTV được khảo sát đều trả lời chủ yếu kiểm toán chứng từ với giao dịch nội
bộ: đối chiếu sổ - chứng từ, chứng từ kế toán - chứng từ gốc; đối chiếu logic. Các phương
pháp kiểm toán ngoài chứng từ ít được vận dụng do đòi hỏi KTV phải có trình độ hiểu biết
rộng, thu thập thông tin so sánh để kết luận chuyển giá, tính tinh vi của hành vi. Việc kiểm
tra giá thị trường có khả năng so sánh, sử dụng giá của giao dịch độc lập ít thực hiện do phức
tạp, tốn thời gian trong khi người đọc BCTC chưa quan tâm, hiểu biết về chuyển giá. Giao
dịch nội bộ thường được bên mua và bán nhất trí với nhau nên kiểm toán chứng từ và lấy xác
nhận bên thứ ba không có tác dụng. Vì vậy phát hiện về chuyển giá gần như không có trong
các cuộc kiểm toán. Gần đây, các công ty KTĐL thuộc Big Four đã thận trọng hơn với giao
dịch có dấu hiệu chuyển giá bằng cách đưa ý kiến ngoại trừ do áp lực xã hội đối với hành vi
này của DN FDI ở Việt Nam gia tăng. Ý kiến ngoại trừ giúp KTĐL giảm trách nhiệm pháp lý,
tránh người đọc hiểu nhầm về độ tin cậy của GDLK nhưng đây không phải là kết luận rõ ràng
(chấp nhận hay bác bỏ) đối với các giao dịch với bên có quan hệ kinh tế này.
3. HẠN CHẾ TRONG KIỂM TOÁN CHUYỂN GIÁ CỦA DN FDI Ở VIỆT NAM
3.1. Kiểm toán nhà nước
KTNN đã phát hiện nhiều sai phạm của DN FDI, kiến nghị cơ quan quản lý khắc phục
sai sót, sửa đổi, bổ sung quy định ngăn chặn lỗ hổng cơ chế, chính sách nhưng còn gặp khó
khăn, vướng mắc khiến vai trò với việc kiểm toán chính sách và thực thi chính sách thu hút
vốn đầu tư FDI còn hạn chế:
Cơ sở pháp lý để KTNN kiểm toán việc ban hành và đánh giá việc thực thi chính sách thu
hút vốn đầu tư FDI chưa rõ ràng, chưa đúng tinh thần của Hiến pháp và quy định của Luật
KTNN. Theo Phó Tổng KTNN Đoàn Xuân Tiên, KTNN mới thực hiện kiểm toán mắt xích rất
nhỏ trong hoạt động của khối FDI như kiểm toán về quản lý thuế, đất đai, môi trường mà
chưa có chuyên đề kiểm toán riêng cho loại hình đặc biệt [13]. Quy trình, chuẩn mực và văn
bản hướng dẫn kiểm toán hoạt động chuyển giá còn thiếu do đây là vấn đề mới, phức tạp.
Hệ thống văn bản pháp lý về Luật KTNN, luật và quy định khác hướng dẫn về đối tượng
kiểm toán chưa rõ ràng, gây khó khăn khi kiểm toán, đối chiếu với đơn vị, tổ chức liên quan,
KTNN phải tác nghiệp qua cơ quan thuế, quản lý tài chính, tài nguyên môi trường…, ngoại
trừ kiểm toán BCTC của DN FDI có phần vốn nhà nước.
Chưa có tiêu chí chính thức để nhận diện dấu hiệu chuyển giá, việc tiếp cận thông tin, cơ
sở dữ liệu, xác định trọng tâm và rủi ro kiểm toán còn khó khăn. Nhiều trường hợp do nhận
thức và việc áp dụng pháp luật của một bộ phận (DN FDI, cơ quan liên quan) chưa thống
nhất nên có trường hợp không hợp tác, không cung cấp tài liệu cho KTNN.
Do bản chất của hành vi chuyển giá phức tạp, nên khó khăn lớn nhất trong công tác
chống gian lận chuyển giá chính là nhiều KTV vẫn hiểu một cách khá sơ sài.
- INTERNATIONAL CONFERENCE PROCEEDINGS: GLOBAL FDI AND RESPONSES OF FDI ENTERPRISES IN VIETNAM IN THE NEW CONTEXT 757
3.2. Kiểm toán độc lập
KTĐL mới chỉ kiểm toán BCTC cho DN FDI, chưa kiểm toán riêng về chuyển giá và đây
là vấn đề phức tạp, đòi hỏi KTV có trình độ, kinh nghiệm và chi phí, thời gian kiểm toán cao.
Mặc dù KTĐL hiểu rõ mô hình hoạt động, nguy cơ chuyển giá của DN FDI nhưng không
kiến nghị trong báo cáo, chỉ đưa ra nội dung GDLK mà không xác minh việc chuyển giá. Theo
thống kê, nhiều Báo cáo xác định giá thị trường của DN FDI do KTĐL tư vấn/ lập không đáp
ứng yêu cầu của cơ quan thuế và bị bác bỏ; báo cáo kiểm toán mang tính đối phó, ít có giá trị
giúp nhà nước kiểm soát vấn đề chuyển giá của DN FDI [9]. Có DN FDI ký hợp đồng kiểm
toán chung với công ty kiểm toán cho toàn bộ DN FDI có quan hệ liên kết.
Nhiều công ty kiểm toán tư vấn cho DN FDI khi đầu tư vào Việt Nam thành lập công ty
con/ liên kết, tư vấn định giá chuyển giao,… nhằm tối thiểu hóa nghĩa vụ thuế, sau đó chính
các công ty KTĐL kiểm toán cho DN FDI đã được tư vấn. Công ty kiểm toán làm hồ sơ xác
định giá thị trường rất chặt chẽ để biện minh cho kết quả lỗ/ tỷ suất lợi nhuận quá thấp của
DN FDI, khiến cán bộ thanh tra khó phân tích, đánh giá vấn đề chuyển giá.
Tổng cục thuế đã chỉ ra dấu hiệu vi phạm của một số công ty kiểm toán: lập hồ sơ xác
định giá thị trường nhằm che giấu hành vi chuyển giá sau khi kê khai thông tin GDLK với
cơ quan thuế; tư vấn và lập hồ sơ xác định giá thị trường của DN FDI thành nhiều phiên bản
khác nhau trong hoặc sau thanh tra; tư vấn DN không phản ánh thông tin, né tránh về GDLK
trên báo cáo kiểm toán [9]. Thực trạng này cần được điều chỉnh bởi quy định pháp luật về
trách nhiệm của KTĐL tư vấn, kiểm toán DN khi bỏ qua các dấu hiệu hành vi chuyển giá, có
chế tài xử lý công ty kiểm toán giúp tập đoàn đa quốc gia che giấu hoạt động chuyển giá, dẫn
đến chất lượng báo cáo kiểm toán chưa nghiêm túc, ảnh hưởng hiệu quả kiểm soát chuyển
giá với DN FDI.
4. GIẢI PHÁP VỀ KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG CHUYỂN GIÁ CỦA DN FDI Ở VIỆT NAM
4.1. Đề xuất chung đối với hoạt động kiểm toán
Hoàn chỉnh các tiêu chí nhận diện hình thức gian lận chuyển giá của DN FDI
Gian lận chuyển giá có phạm vi khá rộng, qua giao dịch chuyển nhượng tài sản, mua bán
hàng hóa, tư vấn và vay nợ giữa các bên liên kết. KTV cần nhận dạng các hình thức và phạm
vi gian lận chuyển giá phổ biến trên thế giới và Việt Nam:
(1) DN báo lỗ nhiều năm nhưng quy mô hoạt động, doanh số vẫn ổn định, tăng trưởng.
(2) DN có lãi trong thời gian miễn thuế, nhưng báo lỗ khi hết thời hạn.
(3) DN có lợi nhuận/tỷ suất lợi nhuận thấp hơn mức trung bình ngành.
(4) DN mua dịch vụ nội bộ tập đoàn/ cùng hệ thống chiếm tỉ trọng lớn và kéo dài nhiều
năm, phát sinh chi phí lớn về đào tạo, tư vấn quản trị.
(5) Chi mua máy móc, dây chuyền sản xuất, nguyên liệu... từ bên liên kết với tỷ trọng lớn
dù có thể mua ngay tại địa phương: thuận lợi về vận chuyển, thời gian, chi phí…
(6) Thiết bị, vật tư, công nghệ,.. được chuyển giao đặc thù, không có giá trị tham chiếu và
căn cứ đánh giá giá chuyển giao.
(7) DN FDI có giao dịch với bên liên kết có trụ sở ở các quốc gia có ưu đãi về thuế.
- 758 KỶ YẾU HỘI THẢO KHOA HỌC QUỐC TẾ FDI TOÀN CẦU VÀ ỨNG BIẾN CỦA DOANH NGHIỆP FDI TẠI VIỆT NAM TRONG BỐI CẢNH MỚI
(8) DN không thể cung cấp hoặc chậm trễ cung cấp minh chứng phục vụ định giá chuyển
giao của GDLK với cơ quan thuế.
Xác định rõ đối tượng và khách thể kiểm toán chuyển giá
Khách thể kiểm toán là DN có quan hệ liên kết: các bên tham gia trực tiếp/ gián tiếp vào việc
điều hành, góp vốn, đầu tư dưới mọi hình thức vào bên kia; các bên chịu điều hành, kiểm
soát, góp vốn, đầu tư dưới mọi hình thức của bên khác; các bên cùng tham gia vào việc điều
hành, kiểm soát, góp vốn đầu tư...
Đối tượng kiểm toán là giao dịch giữa các DN có quan hệ liên kết nhằm thực hiện mục
tiêu, chiến lược kinh doanh. Đồng thời, KTV đánh giá tính hiệu quả, hiệu năng của hoạt động
kiểm soát đối với chuyển giá, đặc biệt là trách nhiệm phê duyệt, quản lý dự án đầu tư, quản
lý và giám định chất lượng thiết bị, dây truyền công nghệ; trách nhiệm ban hành và quản lý
giá chuyển giao, chế tài xử phạt gian lận, quản lý sự chuyển dịch luồng vốn đầu tư… của các
cơ quan chức năng.
Kiểm toán chuyển giá tiếp cận theo định hướng rủi ro
KTV cần tập trung vào GDLK có rủi ro cao về khả năng sai phạm của các DN FDI (DN có
các dấu hiệu chuyển giá đã đề cập ở trên). Những rủi ro cần chú ý như rủi ro kinh doanh của
DN FDI cần được phân tích trong chuỗi giá trị của tập đoàn nhằm xác định rủi ro trọng yếu
đối với toàn bộ chuỗi giá trị ngành, khả năng kiểm soát rủi ro từ đó tính toán lại mức giá, tỷ
suất lợi nhuận đúng đắn, xem xét khả năng thực hiện chuyển giá.
Bên cạnh đó, KTV cần nhận dạng và đánh giá đầy đủ rủi ro gian lận chuyển giá có sai
sót trọng yếu. KTV không chỉ thu thập bằng chứng kiểm toán là chứng từ, tài liệu trong DN
mà cần dựa vào kinh nghiệm nhận biết và xem xét từ bên ngoài, xác định bất hợp lý trong
trong GDLK từ tình trạng lãi, lỗ bất thường, những giao dịch bất thường trong kinh doanh.
Trong tình hình Covid hiện nay, KTV cần xem xét về ảnh hưởng của đại dịch Covid-19 ở Việt
Nam, nước đầu tư và đánh giá rủi ro; đánh giá chính sách giá nội bộ và phân tích GDLK với
đầy đủ thông tin.
Về phương pháp kiểm toán áp dụng
KTV cần sử dụng linh hoạt, hiệu quả các phương pháp kiểm toán trên cơ sở xem xét,
đánh giá GDLK trong mối quan hệ kinh doanh, sự vận động, tác động của các yếu tố, thấy
được bản chất các giao dịch liên quan chi phí, thu nhập của từng DN và cả tập đoàn. Kiểm
toán ngoài chứng từ được xem là phương pháp cốt lõi để phát hiện gian lận này thông qua
điều tra, KTV cần vận dụng các kỹ thuật khác nhau để xác định giá trị GDLK có bị nâng giá,
có phù hợp với giá thị trường; tài sản góp vốn có tồn tại. KTVcũng cần lưu ý khi đánh giá
các phương pháp định giá chuyển giao như so sánh giá giao dịch độc lập, tách lợi nhuận; so
sánh tỷ suất lợi nhuận (theo doanh thu, giá vốn cộng lãi, lợi nhuận ròng) trong từng trường
hợp cụ thể phù hợp với đặc điểm sản xuất kinh doanh, GDLK đặc thù nội bộ, bên ngoài của
các DN FDI cũng như căn cứ vào các dữ liệu có thể thu thập và sử dụng để làm cơ sở so sánh.
Xem xét môi trường kiểm toán
KTV cần đánh giá kiểm soát nội bộ của DN FDI, trong đó xem xét sự hiện hữu, tính hiệu
lực của quy trình nghiệp vụ, thủ tục kiểm soát GDLK, đảm bảo minh bạch hoạt động kinh tế,
- INTERNATIONAL CONFERENCE PROCEEDINGS: GLOBAL FDI AND RESPONSES OF FDI ENTERPRISES IN VIETNAM IN THE NEW CONTEXT 759
tài chính. KTV đánh giá mức độ tin cậy của kiểm soát nội bộ nhằm xác định hợp lý phạm vi,
nội dung kiểm toán, thời gian khảo sát cơ bản, thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán và
phân tích khoanh vùng khả năng rủi ro chuyển giá xảy ra ở DN FDI.
Kiểm toán phần vốn góp bổ sung, tăm thêm của DN FDI
Theo quy định, vốn ban đầu của DN FDI phải thông qua Hội đồng Thẩm định giá, DN
khó nâng khống phần vốn này. Nhưng phần vốn tăng trong quá trình hoạt động lại không
thuộc diện phải kiểm tra do đó việc định giá sai, nâng khống giá trị hay xảy ra. Vì vậy cần
quy định kiểm toán bắt buộc với phần vốn góp tăng thêm của DN FDI và báo cáo kiểm toán
về tăng vốn phải nộp Bộ Kế hoạch và Đầu tư, Bộ Tài chính như BCTC hàng năm của DN FDI.
Công khai kết quả kiểm toán hoạt động chuyển giá trên cơ sở tuân thủ pháp luật, chuẩn
mực và quy trình kiểm toán. Nội dung và phạm vi công khai phải đầy đủ, trung thực kết luận
và có bằng chứng kiểm toán, tuân thủ khuôn mẫu quy định và đáp ứng cho từng đối tượng
sử dụng. Để việc công khai kết quả có chất lượng, minh bạch, cần nâng cao chất lượng kiểm
toán, tăng cường soát xét chất lượng kiểm toán, hoàn thiện và công khai quy trình kiểm toán,
quy trình công khai kết quả kiểm toán.
4.2. Đối với Kiểm toán nhà nước
Xây dựng quy trình, hướng dẫn kiểm toán chuyển giá với sự phối hợp đồng bộ, chặt chẽ
của các cơ quan hữu quan nhằm thu thập đầy đủ thông tin, giúp KTNN xây dựng, hoàn thiện
cơ sở dữ liệu về DN FDI, xác định được đối tượng, chủ thể giao dịch chuyển giá.
Tổ chức kiểm toán dạng chuyên đề độc lập chống chuyển giá. Tại Nhật Bản, một cuộc kiểm
toán chuyển giá cần rất nhiều thông tin yêu cầu DN phải chuẩn bị do đó có thể kéo dài 1-3
năm, vì vậy KTNN cần xác định kiểm toán chuyển giá là đấu tranh lâu dài, có thể trải qua
nhiều năm và tổ chức định kỳ với quy trình phù hợp (3- 5 năm, tiến tới thực hiện hàng năm)
chuyên đề kiểm toán chuyển giá (kiểm toán quản lý giá trị chuyển giao tại DN); kiểm toán chuyên
đề thuế tại DN FDI, có thể ưu tiên triển khai mô hình thứ nhất, khi đã ổn định có thể lựa chọn
mô hình phù hợp mục tiêu kiểm toán.
Điều chỉnh phương pháp kiểm toán từ đối chiếu thuế thành kiểm tra thu thập bằng chứng
chấp hành pháp luật thuế (gồm kiểm toán giá trị chuyển giao của DN liên kết để phát hiện
chuyển giá). Các phương pháp tính toán giá trị chuyển giao hợp lý đã trình bày ở đề xuất
chung; phân tích để xác định và lựa chọn đối tượng so sánh độc lập, nguyên tắc trong xác
định giá trị chuyển giao hợp lý...
Xây dựng, sử dụng hợp lý hệ cơ sở dữ liệu cho kiểm toán quản lý giá trị chuyển giao như chi
phí, giá cả hàng hóa, dịch vụ chuyển giao tập đoàn đa quốc gia, của giao dịch độc lập trong
nước, quốc tế; phương pháp xác định giá trị chuyển giao của DN liên kết..., KTNN cần xây
dựng hệ cơ sở dữ liệu độc lập, lưu trữ lịch sử kiểm toán và liên kết dữ liệu DN FDI với cơ quan
thuế, tài chính, hải quan, ngân hàng, môi trường…
Xây dựng đội ngũ KTV trình độ cao nhằm nghiên cứu phát triển, đào tạo và tổ chức chỉ
đạo nghiệp vụ kiểm toán giá trị chuyển giao tại KTNN khu vực, ưu tiên khu vực có nhiều DN
FDI; có bộ phận chuyên trách kiểm toán quản lý giá trị chuyển giao.
- 760 KỶ YẾU HỘI THẢO KHOA HỌC QUỐC TẾ FDI TOÀN CẦU VÀ ỨNG BIẾN CỦA DOANH NGHIỆP FDI TẠI VIỆT NAM TRONG BỐI CẢNH MỚI
Hoàn thiện, bổ sung Luật KTNN: quy định chức năng kiểm toán của KTNN với thu ngân
sách tại đối tượng nộp thuế để chống thất thu ngân sách, đảm bảo tuân thủ kiến nghị trong
báo cáo kiểm toán và xác định chuyển giá, đối tượng và chủ thể chuyển giá. Để công việc
thuận lợi, đặc biệt là việc KTNN tham gia chống chuyển giá, Luật KTNN cần xem xét điều
chỉnh, bổ sung phù hợp chủ thể kiểm soát với hoạt động chuyển giá gồm Bộ Kế hoạch và Đầu
tư, Bộ Tài chính, Bộ Công an, Ngân hàng Nhà nước và KTNN.
Chủ động phối hợp với các đơn vị, tổ chức để kiểm toán chuyển giá hiệu quả. KTNN có thể
mời KTĐL, công ty thẩm định giá uy tín, tìm kiếm sự cộng tác và hỗ trợ của các cơ quan kiểm
toán tối cao trên thế giới, giúp KTNN Việt Nam học hỏi nhiều kinh nghiệm.
4.3. Đối với Kiểm toán độc lập
Về tổ chức cuộc kiểm toán: Mặc dù kiểm toán chuyển giá là một phần trong kiểm toán
BCTC, nhưng hoạt động chuyển giá thường diễn ra ở DN lớn, phức tạp tinh vi, vì vậy để
đảm bảo thời gian, thuận tiện thu thập thông tin, cần linh hoạt kiểm toán riêng hoặc kết hợp
kiểm toán BCTC. Nếu cuộc kiểm toán quy mô lớn, phạm vi rộng, ảnh hưởng lớn cần kiểm
toán riêng. Ngược lại, kiểm toán kết hợp để tiết kiệm thời gian, chí phí nhưng phải chặt chẽ,
nghiêm túc, cẩn thận ở mọi giai đoạn. Tương ứng với các loại hình và quy mô DN FDI, hình
thức kinh doanh, các loại GDLK, tính chất hoạt động chuyển giá mà KTV có phương pháp
khác nhau để thu thập bằng chứng đầy đủ, phù hợp.
Nội dung kiểm toán cần thực hiện trên tất cả các phương diện chuyển giá. Khách thể kiểm
toán tập trung vào DN FDI là thành viên của tập đoàn đa quốc gia và kiểm toán trên tất cả
các phương diện vì có khả năng chuyển giá ở giao dịch hàng hoá, dịch vụ, ở cả yếu tố đầu
vào hay kết quả đầu ra.
Tăng cường trách nhiệm của KTĐL trong kiểm toán BCTC của DN FDI, đặc biệt DN FDI
có dấu hiệu chuyển giá. Luật KTĐL quy định BCTC của DN FDI phải được kiểm toán, chuẩn
mực Kiểm toán Việt Nam cũng quy định rõ trách nhiệm của KTV trong xác định giá trị giao
dịch với bên liên quan khi kiểm toán BCTC. Điều 48, Luật KTĐL đề cập “Bộ Tài chính quy
định nội dung không được ngoại trừ trong báo cáo kiểm toán” [5]. Do đó, Bộ Tài chính có
thể quy định KTĐL không được ra ý kiến ngoại trừ cho GDLK khi kết luận nhằm tăng cường
trách nhiệm pháp lý để KTĐL tập trung hơn vào dấu hiệu chuyển giá, đòi hỏi KTV thực hiện
tất cả các thủ tục kiểm toán cần thiết để thu thập đầy đủ bằng chứng nhằm khẳng định hoặc
loại trừ nghi vấn chuyển giá và xác minh giá trị giao dịch với bên liên quan.
Mở rộng hợp tác, trao đổi kinh nghiệm, thu thập thông tin đánh giá GDLK với đối tác nước
ngoài. KTV và công ty kiểm toán lớn cần tham gia vào diễn đàn, tổ chức khu vực và thế giới về
chính sách và phát triển kinh tế; tổ chức hội thảo chuyên đề với chuyên gia kiểm toán, thuế
giúp KTV đúc rút kỹ thuật, trau dồi kỹ năng chuyên môn, trang bị phương tiện nhằm nắm
bắt, cập nhật kiến thức về chuyển giá.
4.4. Điều kiện thực hiện
Để tạo niềm tin, động lực thu hút nhà đầu tư nước ngoài vào Việt Nam và đảm bảo
chống chuyển giá, Chính phủ cần xây dựng hành lang pháp lý về FDI và chống chuyển giá
đầy đủ và phù hợp:
- INTERNATIONAL CONFERENCE PROCEEDINGS: GLOBAL FDI AND RESPONSES OF FDI ENTERPRISES IN VIETNAM IN THE NEW CONTEXT 761
Hoàn thiện hệ thống pháp luật và thủ tục hành chính về đầu tư nước ngoài, điều chỉnh
chính sách FDI: sửa đổi, bổ sung quy định luật đầu tư nước ngoài, luật liên quan về thủ tục,
điều kiện đầu tư, lĩnh vực, đối tượng ưu đãi nhất quán theo tiêu chí định lượng khi áp dụng
công nghệ cao (tỷ lệ doanh thu, lao động chuyên môn, chất lượng, tính năng sản phẩm…)
bảo đảm phù hợp với cam kết quốc tế.
Xây dựng Luật Chống chuyển giá, hoàn thiện quy định quản lý thuế với DN có GDLK.
Nghị định 20/2017/NĐ-CP của Chính phủ ban hành với mục tiêu ngăn chặn hành vi chuyển
giá, trốn thuế của DN FDI nhưng đã phát sinh nhiều bất cập khi triển khai. Trước tình hình
đó, Bộ Tài chính đã ban hành Nghị định 68/2020/NĐ-CP và 132/2020/NĐ-CP sửa đổi, thay
thế, bổ sung nội dung cần thiết, luật hoá một số nguyên tắc cơ bản nhằm tăng cường quản
lý thuế với DN có GDLK. Nghị định mới có tạo được hành lang pháp lý vững chắc cho công
tác chống chuyển giá hay không thì cần có thời gian để nhìn nhận. Bên cạnh đó, cần bổ sung
quy định thuế chặt chẽ, hướng đến phù hợp với thông lệ quốc tế về chuyển giá, đảm bảo
công bằng quyền lợi và nghĩa vụ thuế giữa các thành phần kinh tế, khu vực, địa bàn; thu hẹp
khoảng cách ưu đãi thuế các ngành, lĩnh vực, địa phương.
Xây dựng chế tài xử phạt theo hướng tăng mức phạt và hình thức phạt với trường hợp
chuyển giá và công ty KTĐL tư vấn chuyển giá, không phát hiện gian lận chuyển giá nghiêm
trọng khi kiểm toán.
Xây dựng, hoàn thiện hệ thống cơ sở dữ liệu, thông tin quốc gia đồng bộ, thông suốt về
dự án đầu tư, DN để các cơ quan chức năng, địa phương truy cập, khai thác tất cả các thông
tin, số liệu liên quan đến DN FDI nhằm kiểm soát, quản lý, phục vụ công tác đánh giá, giám
sát hiệu quả và ngăn chặn chuyển giá kịp thời.
Hoàn thiện bộ máy chuyên trách chống chuyển giá là các cán bộ thuế, kiểm toán, hải
quan, quản lý khu vực đầu tư nước ngoài đủ năng lực và có cơ chế kiểm tra liên ngành,
chuyên ngành để ngăn ngừa và hạn chế chuyển giá của DN FDI.
5. KẾT LUẬN
Việt Nam cần xem việc ứng phó chuyển giá là cuộc đấu tranh lâu dài, bền bỉ và cần lộ
trình thích hợp để quản lý nhà nước về chuyển giá, bảo đảm hài hòa, cân đối lợi ích quốc gia
và DN, giữa DN FDI và DN nội. Trong quá trình này, vai trò của kiểm toán rất quan trọng để
làm trong sạch môi trường đầu tư, nâng cao năng lực cạnh tranh của DN và lành mạnh nền
tài chính quốc gia. Hy vọng với các đề xuất trong bài viết sẽ góp phần khắc phục hạn chế của
công tác này, tạo cơ sở để cải thiện và nâng cao hiệu quả hoạt động, vai trò của kiểm toán
trong việc ngăn ngừa và chống chuyển giá tại Việt Nam hiện nay.
TÀI LIỆU THAM KHẢO
1. Bộ Tài chính (2020), Nghị định 132/2020/NĐ-CP về quản lý thuế với DN có giao dịch liên kết, Hà Nội
2. Cục Đầu tư nước ngoài, Bộ Kế hoạch và Đầu tư (2015-2020), Báo cáo Tình hình đầu tư trực tiếp nước ngoài
tại Việt Nam, Hà Nội
3. Lê Thanh Hà (2017), Kiểm soát hoạt động chuyển giá trong các chi nhánh công ty đa quốc gia tại Việt Nam,
luận án tiến sĩ kinh tế, Học viện tài chính
- 762 KỶ YẾU HỘI THẢO KHOA HỌC QUỐC TẾ FDI TOÀN CẦU VÀ ỨNG BIẾN CỦA DOANH NGHIỆP FDI TẠI VIỆT NAM TRONG BỐI CẢNH MỚI
4. PGS,TS. Đinh Trọng Hanh (2018), Chuyển giá và những vấn đề đặt ra đối với KTNN, Tạp chí Nghiên cứu
khoa học kiểm toán, số 132, 10/2018, Hà Nội
5. Quốc hội (2011), Luật Kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12, Hà Nội
6. Quốc hội (2015), Luật Kiểm toán nhà nước số 81/2015/QH13, Hà Nội
7. OECD (2017), Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations
8. Tổng cục Thuế (2014), Báo cáo thực trạng các thỏa thuận trước về giá chuyển nhượng, Hội thảo quốc tế Thực
tiễn quản lý các thỏa thuận trước về giá tính thuế
9. Tổng cục Thuế (2014-2019), Các báo cáo tổng kết công tác thanh tra, kiểm tra của ngành Thuế
10. Wittendorff (2010) , Transfer Pricing and the Arm’s Length Principle in International Tax Law, Kluwer Law
International
11. https://thanhnien.vn/tai-chinh-kinh-doanh/doanh-nghiep-fdi-chuyen-gia-ngay-cang-nhieu- 1239765.
html
12. https://thanhnien.vn/tai-chinh-kinh-doanh/chuyen-gia-co-phai-hanh-vi-bat-hop-phap- 1172242.html
13. http://thoibaotaichinhvietnam.vn/pages/nhip-song-tai-chinh/2020-06-09/tang-cuong-trach- nhiem-
kiem-toan-trong-chong-chuyen-gia-87918.aspx
nguon tai.lieu . vn
